《企业会计准则第-14-号——收入》应用指南(2018)学习笔记

每天学习一点：《企业会计准则第14号——收入》应用指南（2018）学习笔记一、总体要求收入，是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流人。其中，日常活动，是指企业为完成其经营目标所从事的经常性活动以及与之相关的活动。例如，工业企业制造并销售产品、商品流通企业销售商品、咨询公司提供咨询服务、软件公司为客户开发软件、安装公司提供安装服务、建筑企业提供建造服务等，均属于企业的日常活动。日常活动所形成的经济利益的流入应当确认为收入。《企业会计准则第14号——收入》（以下简称“本准则”）主要规范了收入的确认、计量和相关信息的披露要求。根据本准则，企业确认收入的方式应当反映其向客户转让商品或提供服务（以下简称“转让商品”）的模式，收入的金额应当反映企业因转让这些商品或提供这些服务而预期有权收取的对价金额，以如实反映企业的生产经营成果，核算企业实现的损益。企业应用本准则，应当向财务报表使用者提供与客户之间的合同产生的收入及现金流量的性质、金额、时间分布和不确定性等相关的有用信息。除非特别说明，本应用指南中所称商品，既包括商品，也包括服务。学习笔记：收入的定义并没有发生变化，注重对日常活动的理解，本准则规范的是企业与客户之间的单个合同的会计处理。但是，为便于实务操作，当企业能够合理预计，将本准则规定应用于具有类似特征的合同（或履约义务）组合或应用于该组合中的每一个合同（或履约义务），将不会对企业的财务报表产生显著不同的影响时，企业可以在合同组合层面应用本准则，此时，企业应当采用能够反映该合同组合规模和构成的估计和假设。根据本准则，收入确认和计量大致分为五步：第一步，识别与客户订立的合同；第二步，识别合同中的单项履约义务；第三步，确定交易价格；第四步，将交易价格分摊至各单项履约义务；第五步，履行各单项履约义务时确认收入。其中，第一步、第二步和第五步主要与收入的确认有关，第三步和第四步主要与收入的计量有关。学习笔记：收入确认从合同为起点开始，分五步走。主要是收入确认和收入计量的事情。二、关于适用范围本准则适用于所有与客户之间的合同，但下列各项除外：一是由《企业会计准则第2号——长期股权投资》《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》《企业会计准则第23号——金融资产转移》《企业会计准则第24号——套期会计》《企业会计准则第33号——合并财务报表》以及《企业会计准则第40号——合营安排》规范的金融工具及其他合同权利和义务，分别适用上述相应准则；二是由《企业会计准则第21号——租赁》规范的租赁合同，适用《企业会计准则第21号——租赁》；三是由保险合同相关会计准则规范的保险合同，适用保险合同相关会计准则。根据上述规定，企业对外出租资产收取的租金、进行债权投资收取的利息、进行股权投资取得的现金股利等，不适用本准则。企业以存货换取客户的存货、固定资产、无形资产等，按照本准则的规定进行会计处理；其他非货币性资产交换，按照《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》的规定进行会计处理。企业处置固定资产、无形资产等，在确定处置时点以及计量处置损益时，按照本准则的有关规定进行处理。本准则所称客户，是指与企业订立合同以向该企业购买其日常活动产出的商品并支付对价的一方。如果合同对方与企业订立合同的目的是共同参与一项活动（如合作开发一项资产），合同对方和企业一起分担（或分享）该活动产生的风险（或收益），而不是获取企业日常活动产出的商品，则该合同对方不是企业的客户，企业与其签订的该份合同也不属于本准则规范范围。此外，当企业与客户之间的合同部分属于本准则规范范围，而其他部分属于上述其他企业会计准则规范范围时，如果上述其他企业会计准则明确规定了如何对合同中的一个或多个组成部分进行区分或初始计量，企业应当首先按照这些规定进行处理，并将按照上述其他准则进行初始计量的合同组成部分的金额排除在本准则规定的交易价格之外；否则，企业应当按照本准则对合同中的一个或多个组成部分进行区分和初始计量。学习笔记：不是所有的合同都适用于收入准则，要注意适用范围。以及不同准则对合同不同部分的确认问题。对本准则定义的客户，一定是购买其日常活动产出的商品并支付对价的一方。三、关于应设置的相关会计科目和主要账务处理企业应当正确记录和反映与客户之间的合同产生的收入及相关成本费用。本部分仅涉及适用于本准则进行会计处理时需要设置的主要会计科目、相关会计科目的主要核算内容以及通常情况下的账务处理，企业在核算适用于其他企业会计准则的交易和事项时也需要使用本部分涉及的会计科目的，应遵循其他相关企业会计准则的规定。收入的会计处理，一般需要设置下列会计科目。学习笔记：会计科目和报表项目还是要注意区别的，有的会计科目的名称可能会和报表项目是一致的，有的则不然。（一）“主营业务收入”1.本科目核算企业确认的销售商品、提供服务等主营业务的收入。2.本科目可按主营业务的种类进行明细核算。3.主营业务收入的主要账务处理。（1）企业在履行了合同中的单项履约义务时，应按照已收或应收的合同价款，加上应收取的增值税额，借记“银行存款”“应收账款”“应收票据”“合同资产”等科目，按应确认的收入金额，贷记本科目，按应收取的增值税额，贷记“应交税费——应交增值税(销项税额)”“应交税费——待转销项税额”等科目。（2）合同中存在企业为客户提供重大融资利益的，企业应按照应收合同价款，借记“长期应收款”等科目，按照假定客户在取得商品控制权时即以现金支付而需支付的金额（即现销价格）确定的交易价格，贷记本科目，按其差额，贷记“未实现融资收益”科目；合同中存在客户为企业提供重大融资利益的，企业应按照已收合同价款，借记“银行存款”等科目，按照假定客户在取得商品控制权时即以现金支付的应付金额（即现销价格）确定的交易价格，贷记“合同负债”等科目，按其差额，借记“未确认融资费用”科目。涉及增值税的，还应进行相应的处理。（3）企业收到的对价为非现金资产时，应按该非现金资产在合同开始日的公允价值，借记“存货”“固定资产”“无形资产”等有关科目，贷记本科目。涉及增值税的，还应进行相应的处理。4.期末，应将本科目的余额转人“本年利润”科目，结转后本科目应无余额。学习笔记：注意合同的类型，以及收到对价的形式。注意对新的会计科目的使用，合同资产和合同负债，注意与应收账款和预收账款的区别。（二）“其他业务收入”1.本科目核算企业确认的除主营业务活动以外的其他经营活动实现的收入，包括出租固定资产、出租无形资产、出租包装物和商品、销售材料、用材料进行非货币性交换（非货币性资产交换具有商业实质且公允价值能够可靠计量）或债务重组等实现的收入。企业（保险）经营受托管理业务收取的管理费收入，也通过本科目核算。2.本科目可按其他业务的种类进行明细核算。3.其他业务收入的主要账务处理。企业确认其他业务收入的主要账务处理参见“主营业务收入”科目。4.期末，应将本科目的余额转入“本年利润”科目，结转后本科目应无余额。学习笔记：与以往没有实质性区别。（三）“主营业务成本”1.本科目核算企业确认销售商品、提供服务等主营业务收入时应结转的成本。2.本科目可按主营业务的种类进行明细核算。3.主营业务成本的主要账务处理。期末，企业应根据本期销售各种商品、提供各种服务等实际成本，计算应结转的主营业务成本，借记本科目，贷记“库存商品”“合同履约成本”等科目。采用计划成本或售价核算库存商品的，平时的营业成本按计划成本或售价结转，月末，还应结转本月销售商品应分摊的产品成本差异或商品进销差价。4.期末，应将本科目的余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。学习笔记：收入与成本要配比，注意合同履约成本这个会计科目。（四）“其他业务成本”1.本科目核算企业确认的除主营业务活动以外的其他经营活动所发生的支出，包括销售材料的成本、出租固定资产的折旧额、出租无形资产的摊销额、出租包装物的成本或摊销额等。除主营业务活动以外的其他经营活动发生的相关税费，在“税金及附加”科目核算。采用成本模式计量投资性房地产的，其投资性房地产计提的折旧额或摊销额，也通过本科目核算。2.本科目可按其他业务成本的种类进行明细核算。3.其他业务成本的主要账务处理。企业发生的其他业务成本，借记本科目，贷记“原材料”“周转材料”等科目。4.期末，应将本科目的余额转人“本年利润”科目，结转后本科目无余额。学习笔记：与以往没实质区别。注意与“税金及附加”科目的区别。（五）“合同履约成本”1.本科目核算企业为履行当前或预期取得的合同所发生的、不属于其他企业会计准则规范范围且按照本准则应当确认为一项资产的成本。企业因履行合同而产生的毛利不在本科目核算。2.本科目可按合同，分别“服务成本”“工程施工”等进行明细核算。3.合同履约成本的主要账务处理。企业发生上述合同履约成本时，借记本科目，贷记“银行存款”“应付职工薪酬”“原材料”等科目；对合同履约成本进行摊销时,借记“主营业务成本”“其他业务成本”等科目，贷记本科目。涉及增值税的，还应进行相应的处理。4.本科目期末借方余额，反映企业尚未结转的合同履约成本。学习笔记：比如中国联通的宽带业务或数字电视业务，赠送的宽带机顶盒或光猫等产品，就属于合同履约成本的概念。具体可以阅读“中国联通”2018年中报。（六）“合同履约成本减值准备”1.本科目核算与合同履约成本有关的资产的减值准备。2.本科目可按合同进行明细核算。3.合同履约成本减值准备的主要账务处理。与合同履约成本有关的资产发生减值的，按应减记的金额，借记“资产减值损失”科目，贷记本科目；转回已计提的资产减值准备时，做相反的会计分录。4.本科目期末贷方余额，反映企业已计提但尚未转销的合同履约成本减值准备。学习笔记：随着合同履约成本的新增，该减值准备也是新增的科目。（七）“合同取得成本”1.本科目核算企业取得合同发生的、预计能够收回的增量成本。2.本科目可按合同进行明细核算。3.合同取得成本的主要账务处理。企业发生上述合同取得成本时，借记本科目，贷记“银行存款”“其他应付款”等科目；对合同取得成本进行摊销时，按照其相关性借记“销售费用”等科目，贷记本科目。涉及增值税的，还应进行相应的处理。4.本科目期末借方余额，反映企业尚未结转的合同取得成本。学习笔记：一般说的销售佣金就是合同取得成本，或增量成本。注意何时能够资本化，何时费用化，也注意要重要性原则，金额较小且发生在一年以内应该费用化即可。（八）“合同取得成本减值准备”1.本科目核算与合同取得成本有关的资产的减值准备。2.本科目可按合同进行明细核算。3.合同取得成本减值准备的主要账务处理。与合同取得成本有关的资产发生减值的，按应减记的金额，借记“资产减值损失”科目，贷记本科目；转回已计提的资产减值准备时，做相反的会计分录。4.本科目期末贷方余额，反映企业已计提但尚未转销的合同取得成本减值准备。学习笔记：随着合同取得成本的新增，该减值准备也是新增的科目。（九）“应收退货成本”1.本科目核算销售商品时预期将退回商品的账面价值，扣除收回该商品预计发生的成本（包括退回商品的价值减损）后的余额。2.本科目可按合同进行明细核算。3.应收退货成本的主要账务处理。企业发生附有销售退回条款的销售的，应在客户取得相关商品控制权时，按照已收或应收合同价款，借记“银行存款”“应收账款”“应收票据”“合同资产”等科目，按照因向客户转让商品而预期有权收取的对价金额（即，不包含预期因销售退回将退还的金额），贷记“主营业务收入”“其他业务收入”等科目，按照预期因销售退回将退还的金额，贷记“预计负债——应付退货款”等科目；结转相关成本时，按照预期将退回商品转让时的账面价值，扣除收回该商品预计发生的成本（包括退回商品的价值减损）后的余额，借记本科目，按照已转让商品转让时的账面价值，贷记“库存商品”等科目，按其差额，借记“主营业务成本”“其他业务成本”等科目。涉及增值税的，还应进行相应处理。4.本科目期末借方余额，反映企业预期将退回商品转让时的账面价值，扣除收回该商品预计发生的成本（包括退回商品的