《国际税收二》演示文稿2

一、国际双重征税减除的概念、方法和范围（一）国际双重征税减除的概念（二）国际双重征税减除的方式（三）国际双重征税的减除范围二、国际双重征税减除的基本方法（一）免税法（二）扣除法（三）抵免法（四）免税法、扣除法和抵免法的比较（五）税收饭店制度三、其他减除国际双重征税的方法（一）低税法（二）延期付税（三）投资抵免（四）双率法一、国际双重征税减除的概念、方法和范围（一）国际双重征税减除的概念例：甲国A公司在某一纳税年度内，国内、外总所得100万元，其中来自国内的所得70万元，来自国外分公司的所得30万元。甲国（A公司居住国）实行超额累进税率：年所得数额适用税率60万元以下30％61－80万元35％81－100万元40％国外分公司所在国（乙国）实行30％比例税率。计算甲国A公司应纳所得税额。在甲国不实行双重税收减除时甲国A公司应纳所得税额单位：万元由于甲国对A公司在国外分公司缴纳的所得税没有给予减除，使A公司在国外的所得30万元在两国都交了税，出现了双重征税，加重了A公司的税收负担。国内、外全部所得应征税额60×30％＋（80－60）×35％＋（100－80）×40％＝33国外分公司已纳税额30×30%＝9甲国A公司纳税总额33＋9＝42导致国际双重征税的最根本原因是国家间税收管辖权的冲突。其表现形式有三种：一是由于收入来源地确定标准不同造成的冲突；二是由于居民身份确定标准不同造成的冲突；三是由于居民税收管辖权与地域税收管辖权交叉重叠造成的冲突。所以，要从根本上解决国际双重征税问题，必须从管辖权上入手。因收入来源地确认标准不同而引起的法律性国际双重征税在实践中比较少见，有关国家可通过双边协定或相互协商来解决。因居民身份确认标准不同而造成一个跨国纳税人同时为双国居民的，有关国家一般也是通过双边协定或相互协商来解决。对于跨国自然人，按照签订国际税收协定的《联合国范本》或《经合组织范本》确定的规则处理。对于跨国法人，如果某个公司按照有关国家的法律，同时被认为是两个以上有关国家的居民，一般将其确定为实际管理机构所在国的居民。如果由于两国居民税收管辖权和地域税收管辖权的重叠和冲突导致了国际间双重征税，那么有关国家应通过双边协定或相互协商的方法，确立一种税收管辖权的优先地位，使其他税收管辖权处于从属地位。这样，就可以在相当程度上减轻或消除这种国际双重征税。从理论上说，居民税收管辖权和地域税收管辖权都有其优先行使的理论根据，很难确定哪一种税收管辖权处于优先地位更为合适。但是，如果从税收实践来分析，则确立地域税收管辖权的优先地位更具有合理性。因为：第一，课税对象发生或存在于哪一个国家境内，就应当由那个国家课税。收入来源国优先征税是合乎情理的。第二，如果一个国家不承认地域税收管辖权的优先地位，对其居民（公民）在非居住国从事经济活动所取得的盈利，不同意他们优先向非居住国纳税，那么，该国居民（公民）就不可能取得在非居住国从事经济活动的权利，不能从其他国家赚取利润，也就不会发生国际双重征税以及由哪一种税收管辖权优先征税的问题。但是，优先并不等于独占，地域税收管辖权的优先地位，并不排斥纳税人的居住国行使居民（公民）税收管辖权。居住国在对本国居民（公民）的国外所得征税时，承认其向收入来源国已缴纳的税收，即承认地域税收管辖权处于优先地位，并采用一定方法将这笔已向国外缴纳的税款予以减除，然后再对本国居民（公民）征税。由此可见，国际双重征税的减除问题，主要是从居住国方面来说的。（二）国际双重征税减除的方式（1）单边方式单边方式是指实行居民（公民）税收管辖权的国家，为鼓励本国居民（包括自然人和法人）对外投资和从事其他国际经济活动，在本国税法中单方面做出一些规定，以减轻或消除对本国纳税人来源于国外所得的国际双重征税。在单边方式中，各国税法通常采用的方法有免税法、扣除法和抵免法。（2）双边或多边方式两个或两个以上国家通过双边或多边谈判，签订双边或多边的避免国际双重征税的税收协定。（三）国际双重征税的减除范围（l）减除的纳税主体必须是在本国负有纳税义务的居民（公民）（2）减除的必须是向有关外国政府缴纳的税，而不是费；（3）减除的税种是所得税或一般财产税及其相关的税种；（4）必须是实际已纳税的境外所得或境外财产。二、国际双重征税减除的基本方法（一）免税法1、免税法的概念和指导原则免税法又称豁免法，是指行使居民（公民）税收管辖权的国家，对本国居民（公民）来源于国外的所得与财产，免予征税免税法的指导原则是：（1）承认所得来源国独占征税权，即所得来源国独占行使地域税收管辖权。（2）完全放弃居民税收管辖权。对本国居民来自于境外并已由其他国家征税的所得，免予课征国内所得税。2、免税法的种类⑴全部免税居住国（国籍国）对本国居民（公民）在国外取得的并已由外国政府征税的全部所得，免予课征国内所得税。全部免税法的特点是：严格实行属地原则，即只从源征税，对国外所得完全免税。这种免税制是彻底的，完全不会发生国际双重征税。⑵部分免税，居住国（国籍国）对本国居民（公民）的国外所得的免税，只限于一般收入项目，如营业所得、个人的劳务所得和某些财产等；对某些特定收入项目，如股息、利息和特许权使用费等则不给予免税。部分免税对避免国际双重征税并不彻底。3、免税法的限制性条件居住国（国籍国）如果采用免税法减除国际双重征税，要遭受少征一部分税款的损失，所以，采用这种方法的国家，为数不多。而且，采用这种方法的国家（如澳大利亚、法国等少数国家），在实施时，都要附加一定的限制条件。澳大利亚规定，对境外经营所得实行免税法，但对本国居民来自非居住国的股息收益，以及来自与澳大利亚有税收协定的对方国家的利息和特许权使用费收益，限定适用普通抵免法，不得采用免税的方法。法国税法规定：对居民公司各类所得，原则上实行免税，但对于国外营业所得，则必须符合以下两项条件才能予以免税：⑴该项所得确已在来源国缴纳了所得税；⑵税后所得必须汇回法国并进行股息分配。对国外投资所获得的股息不予免税。而对于境外来源的各类投资所得，除与有关国家签订的双边税收协定中有特别规定者外，仍需在法国纳税。4、免税法的计算方法（1）全额免税法全额免税法是指居住国（国籍国）放弃居民（公民）税收管辖权，在对居民（公民）来源于国内的所得或财产课税时，完全不考虑其在国外的所得，仅按国内所得额确定适用税率征税的方法。全额免税法的计算公式如下：居住国应征所得税额＝居民的国内所得×本国适用税率同前例：甲国A公司在某一纳税年度内，国内、外总所得100万元，其中来自国内的所得70万元，来自国外分公司的所得30万元。甲国（A公司居住国）实行超额累进税率：年所得数额适用税率60万元以下30％61－80万元35％81－100万元40％国外分公司所在国（乙国）实行30％比例税率。在甲国实行全额免税法情况下，A公司应纳的所得税额如下：单位（万元）由于甲国实行全额免税，不但没能对A公司主国外分公司的所得征税，而且由于没有将A公司在国外分公司的所得计入其总所得额之内，从而少征税：33－21.5＝11.5（万元）国内所得额应征税额60×30％＋（70－60）×35％＝21.5国外分公司已纳税额30×30%＝9甲国A公司纳税总额21.5＋9＝30.5国内、外全部所得应征税额60×30％＋20×35％＋20×40％＝33在甲国不实行免税法情况下，A公司应纳的所得税额：（2）累进免税法累进免税法是指居住国（国籍国）政府对居民（公民）纳税人来源于国外的所得或财产虽然免予征税，但在确定应在本国纳税的所得或财产适用的税率时，仍需将免予征税的国外所得或财产考虑在内，即以国内、外总所得确定适用税率征税的方法。累进免税法的计算公式如下：居住国应征所得税额＝居民的总所得×本国适用税率×国内所得／总所得同前例：甲国A公司在某一纳税年度内，国内、外总所得100万元，其中来自国内的所得70万元，来自国外分公司的所得30万元。甲国（A公司居住国）实行超额累进税率：年所得数额适用税率60万元以下30％61－80万元35％81－100万元40％国外分公司所在国（乙国）实行30％比例税率。在甲国实行累进免税法条件下，A公司应纳的所得税额如下：单位（万元）从两种免税法的计算结果看，由于全额免税法是对本国居民的国外所得完全放弃征税权，累进免税法是对本国居民的国外所得有保留地放弃征税权，所以，甲国政府采用累进免税法计算征收的所得税额多于按全额免税法计算征收的所得税额。因此，采用免税法的国家，大多采用累进免税法。国内所得额应征税额〔60×30％＋（80－60）×35％＋（100－80）×40％〕×70／100＝23.1国外分公司已纳税额30×30%＝9A公司纳税总额23.1＋9＝32.15、免税法的优缺点（1）免税法的优点第一、能够免除国际双重征税。第二、计算比较简便。第三、有利于鼓励本国剩余资本向国外投资。（2）免税法的缺点第一、居住国（国籍国）政府单方面放弃了居民（公民）税收管辖权，没有体现出对跨国所得的分享原则。第二、在居住国（国籍国）税率高于收入来源国税率的条件下，不论是全额免税法，还是累进免税法，实际免除的税额都大于应免除的国外已纳税额。即实际免除额大于应免除额，意味着居住国的利益受到损失。（二）扣除法1、扣除法的概念和指导原则扣除法是指行使居民（公民）税收管辖权的国家，对本国居民（公民）已纳的外国所得税额，允许作为扣除项目，从应税所得中扣除，就扣除后的余额计征所得税。扣除法的指导原则是，承认两种税收管辖权，并在基本承认地域税收管辖权优先的前提下，充分行使居民（公民）税收管辖权。2、扣除法的计算方法扣除法计算公式如下：居住国应征所得税额＝（居民的国内外总所得－国外已纳所得税额）×本国适用税率同前例：甲国A公司在某一纳税年度内，国内、外总所得100万元，其中来自国内的所得70万元，来自国外分公司的所得30万元。甲国（A公司居住国）实行超额累进税率：年所得数额适用税率60万元以下30％61－80万元35％81－100万元40％国外分公司所在国（乙国）实行30％比例税率。在甲国实行扣除法情况下，A公司应纳的所得税额如下：单位（万元）居住国实行扣除法，不能完全减除由于税收管辖权重叠交叉造成的国际双重征税，其给予跨国纳税人扣除的一部分税款，只能对国际双重征税起一定的缓解作用。国外分公司已纳税额30×30%＝9国内、外应税所得100－9＝91甲国应征税额60×30％＋（80－60）×35％＋（91－80）×40％＝29．4A公司纳税总额29．4＋9＝38．4（三）抵免法1、抵免法的概念和遵循的原则抵免法是指行使居民（公民）税收管辖权的国家，对其国内、外的全部所得征税时，允许纳税人将其在国外已缴纳的所得税额从应向本国缴纳的税额中抵扣。抵免法的计算公式如下：居住国应征所得税额＝居民国内外总所得×居住国税率－允许抵免的已缴来源国税额从上述公式中，可以看出抵免法所遵循的原则（1）既承认地域税收管辖权的优先地位，同时也不放弃居民税收管辖权。（2）抵免法的目的是减除或消除国际双重征税，而不是消除纳税人的一切国外税负。2、直接抵免法（1）直接抵免法的概念和适用范围直接抵免法是指居住国（国籍国）政府允许本国居民或公民把缴纳给来源国的所得税中的一部份或全部，从向本国缴纳的所得税中予以扣除的方法。直接抵免法下纳税人的适用范围，是同一经济实体的纳税人，如同一跨国自然人和同一跨国法人的总公司和分公司。直接抵免法下税种的适用范围主要是所得税和预提税。（2）直接抵免法的计算方法居住国应征所得税额＝居民国内外总所得×居住国税率－允许抵免的已缴来源国税额公式中按照“允许抵免的已缴来源国税额”计算方法的不同，可以把直接抵免法分为全额抵免和限额抵免两种。①全额抵免全额抵免是指居住国政府对跨国纳税人征税时，允许纳税人将其在收入来源国缴纳的所得税，在应向本国缴纳的税款中，全部给予抵免。其计算公式为：居住国应征所得税额＝居民的国内、外总所得×居住国税率－已缴来源国税额总公司（甲国）分公司（乙国）所得额7030适用税率30%35%乙国应征税额30×35%＝10.5甲国应征税