注册资产评估师考试辅导：财务会计第九章收入、费用和利润

第1页第九章收入、费用和利润一、销售商品收入的计量及其账务处理1.销售商品收入的计量（1）某些情况下，合同或协议明确规定销售商品需要延期收取价款，如分期收款销售商品，实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的现值确定其公允价值。应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内，按照应收款项的摊余成本和实际利率计算确定的金额进行摊销，冲减财务费用。①企业采用分期收款方式销售商品，实质上具有融资性质的，在满足收入确认条件时借：长期应收款贷：主营业务收入应交税费—应交增值税（销项税额）未实现融资收益借：主营业务成本贷：库存商品②每期收到价款时借：银行存款贷：长期应收款同时，按期采用实际利率法计算确定利息收入借：未实现融资收益贷：财务费用（2）销售折扣与折让①现金折扣，应当按照扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额。现金折扣在实际发生时计入当期损益（财务费用）。②商业折扣，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。③销售折让。对于销售折让，企业应分别不同情况进行处理：已确认收入的售出商品发生销售折让的，通常应当在发生时冲减当期销售商品收入；已确认收入的销售折让属于资产负债表日后事项的，应当按照资产负债表日后事项的相关规定进行处理。（3）销售退回对于销售退回，企业应分别不同情况进行会计处理：①对于未确认收入的售出商品发生销售退回的，企业应按已记入“发出商品”科目的商品成本金额，借记“库存商品”科目，贷记“发出商品”科目。采用计划成本或售价核算的，应按计划成本或售价记入“库存商品”科目，同时计算产品成本差异或商品进销差价。②对于已确认收入的售出商品发生退回的，企业一般应在发生时冲减当期销售商品收入，同时冲减当期销售商品成本。如该项销售退回已发生现金折扣的，应同时调整相关财务费用的金额；如该项销售退回允许扣减增值税额的，应同时调整“应交税费—应交增值税（销项税额）”科目的相应金额。③已确认收入的售出商品发生的销售退回属于资产负债表日后事项的，应当按照有关资产负债表日后事项的相关规定进行会计处理。二、提供劳务收入（一）提供劳务收入的确认和计量1.企业在资产负债表日提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应当采用完工百分比法确认提供劳务收入。在实务中，如果特定时期内提供劳务交易的数量不能确定，则该期间的收入应当采用直线法确第2页认，除非有证据表明采用其他方法能更好地反映完工进度。（重点掌握）当某项作业相比其他作业都重要得多时，应当在该项重要作业完成后确认收入。通常，企业在与交易的其他方就以下方面达成协议后，表明能够对交易的结果作出可靠的估计：①关于一方提供劳务和另一方获得劳务的强制执行权；②进行交换的对价；③结算的方式和条件。（掌握这三个内容，很可能出客观题）完工百分比法下，收入成本的计算公式为：本期确认的提供劳务收入＝收入总额×本期末止劳务的完工进度－以前期间累计已确认提供劳务收入本期确认的提供劳务成本＝预计成本总额×本期末止劳务的完工进度－以前期间累计已确认提供劳务成本2.提供劳务交易结果不能可靠估计的处理企业应当分别下列情况处理：（1）已经发生的劳务成本预计能够得到补偿的，应当按照已经发生的能够得到补偿的劳务成本金额确认提供劳务收入，并结转已经发生的劳务成本。（2）已经发生的劳务成本预计全部不能得到补偿的，应当将已经发生的劳务成本计入当期损益（计入主营业务成本），不确认提供劳务收入。（二）提供劳务收入的账务处理（1）发生劳务成本时借：劳务成本贷：应付职工薪酬（2）预收劳务款时借：银行存款贷：预收账款（3）确认收入和成本时借：预收账款贷：主营业务收入借：主营业务成本贷：劳务成本（三）销售商品和提供劳务混合业务企业与其他企业签订的合同或协议既包括销售商品又包括提供劳务时：（客观题，掌握）（1）如果销售商品部分和提供劳务部分能够区分且能够单独计量的，企业应当分别核算销售商品部分和提供劳务部分，将销售商品的部分作为销售商品处理，将提供劳务的部分作为提供劳务处理；（2）如果销售商品部分和提供劳务部分不能够区分，或虽能区分但不能够单独计量的，企业应当将销售商品部分和提供劳务部分全部作为销售商品进行会计处理。（四）特殊劳务交易1.安装费，在资产负债表日根据安装的完工进度确认收入。安装工作是销售商品附带条件的，安装费在确认销售商品实现时确认收入。2.宣传媒介的收费，在相关的广告或商业行为开始出现于公众面前时确认收入。广告的制作费，在资产负债表日根据制作广告的完工进度确认收入。3.艺术表演、招待宴会和其他特殊活动的收费，在相关活动发生时确认收入。收费涉及几项活动的，预收的款项应合理分配给每项活动，分别确认收入。4.申请入会费和会员费只允许取得会籍，所有其他服务或商品都要另行收费的，在款项收回不存在重大不确定性时确认收入。申请入会费和会员费能使会员在会员期内得到各种服务或商品，或第3页者以低于非会员的价格销售商品或提供服务的，在整个受益期内分期确认收入。5.属于提供设备和其他有形资产的特许权费，在交付资产或转移资产所有权时确认收入；属于提供初始及后续服务的特许权费，在提供服务时确认收入。尚未确认的特许权费收入，通过“预收账款”科目核算。三、让渡资产使用权收入（1）如果合同或协议规定一次性收取使用费，且不提供后续服务的，应当视同销售该项资产一次性确认收入；但提供后续服务的，应在合同或协议规定的有效期内分期确认收入。（2）如果合同或协议规定分期收取使用费的，应按合同或协议规定的收款时间和金额或规定的收费方法计算确定的金额分期确认收入。四、建造合同收入和费用的确认和计量（一）建造合同概述（记忆）1.建造合同收入的内容合同收入包括合同规定的初始收入以及因合同变更、索赔、奖励等形成的收入两部分：（1）合同规定的初始收入，即建筑承包商与客户签订的合同中最初商定的合同总金额，它构成合同收入的基本内容。（2）因合同变更、索赔、奖励等形成的收入。建筑承包商不能随意确认这些收入，只有在符合规定条件时才构成合同收入。2.建造合同成本的内容建造合同成本包括从合同签订开始至合同完成止所发生的、与执行合同有关的直接费用和间接费用。合同完工后处置残余物资取得的收益等与合同有关的零星收益，应当冲减合同成本。合同成本不包括应当计入当期损益的管理费用、销售费用和财务费用等期间费用，但是，为了订立合同而发生的有关费用，如差旅费、投标费等，能够单独区分和可靠计量且合同很可能订立的，应当予以归集，待取得合同时计入合同成本；未满足相关条件的，应当直接计入当期损益。（二）建造合同收入和合同费用的确认和计量1.在资产负债表日，建造合同的结果能够可靠地估计的，应当根据完工百分比法确认合同收入和合同费用。企业确定合同完工进度掌握的方法：根据累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例确定。累计实际发生的合同成本是指形成工程完工进度的工程实体和工作量所耗用的直接费用和间接费用。不包括下列内容：（掌握）①与合同未来活动相关的合同成本，包括施工中尚未安装、使用或耗用的材料费用。②在分包工程的工作量完成之前预付给分包单位的款项。确定建造合同的完工进度后，就可以根据完工百分比法确认和计量当期的合同收入和费用。当期确认的合同收入和费用可用下列公式计算：当期确认的合同收入＝合同总收入×完工进度－以前会计期间累计已确认的收入当期确认的合同费用＝合同预计总成本×完工进度－以前会计期间累计已确认的费用当期确认的合同毛利＝当期确认的合同收入－当期确认的合同费用合同预计总成本超过合同总收入的，应当将预计损失确认为当期费用。合同完工时，将已提取的损失准备冲减合同费用。2.如果建造合同的结果不能可靠地估计，则不能采用完工百分比法确认和计量合同收入及费用。五、期间费用第4页六、所得税费用（一）计税基础和暂时性差异暂时性差异产生的项目（1）固定资产折旧方法、折旧年限不同产生的差异；因计提固定资产减值准备产生的差异。确认递延所得税同时纳税调整。（2）无形资产内部研究开发形成的，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%计算每期摊销额。不确认递延所得税。但需要纳税调整。会计不需要摊销，税法需要摊销确认递延所得税。需要纳税调整。（3）以公允价值计量且其变动计入当期损益（资本公积）的金融资产。对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，其于某一会计期末的账面价值为公允价值。公允价值计量（账面价值）＞计税基础（购买的成本），确认递延所得税负债。公允价值计量（账面价值）＜计税基础（购买的成本），确认递延所得税资产。需要纳税调整。可供出售金融资产，确认递延所得税资产或确认递延所得税负债，对应的会计科目是资本公积。（4）计提了资产减值准备按照税法规定，不允许税前扣除。确认递延所得税资产需要纳税调整。（5）长期股权投资如果企业拟长期持有该项投资不确认递延所得税。需要纳税调整。（6）预计负债企业因销售商品（产品质量保证）确认的预计负债税法规定，有关的支出应于发生时税前扣除。确认递延所得税资产需要纳税调整。未决诉讼税法规定无论是否实际发生均不允许税前扣除不确认递延所得税但需要纳税调整。未决诉讼税法规定实际发生时可以税前扣除确认递延所得税资产需要纳税调整。附有销售退回条件的商品销售，能够合理估计退货可能性并确认与退货相关的负债（预计负债）确认递延所得税资产需要纳税调整。（7）应付职工薪酬因超过部分在发生当期不允许税前扣除，在以后期间也不允许税前扣不确认递延所得税但需要纳税调整。第5页除，其账面价值等于计税基础。（8）其他负债企业应交的罚款和滞纳金等不确认递延所得税但需要纳税调整。（9）广告费广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售收入15%的部分，准予扣除；超过部分准予在以后纳税年度结转扣除。确认递延所得税资产需要纳税调整。（二）确认和计量1.递延所得税资产的确认在估计未来期间能够取得足够的应纳税所得额用以利用该可抵扣暂时性差异时，应当以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限，确认相关的递延所得税资产。（1）递延所得税资产的确认，应以未来期间可能取得的应纳税所得额为限。（2）按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损和税款抵减，应视同可抵扣暂时性差异处理。（3）企业合并中，应确认相应的递延所得税资产，并调整合并中应予确认的商誉等。（4）直接计入所有者权益的交易或事项相关的可抵扣暂时性差异，相应的递延所得税资产应计入所有者权益。2.递延所得税负债的确认除企业会计准则中明确规定可不确认递延所得税负债的情况以外，企业对于所有的应纳税暂时性差异均应确认相关的递延所得税负债。除直接计入所有者权益的交易或事项以及企业合并外，在确认递延所得税负债的同时，应增加利润表中的所得税费用。3.递延所得税资产和递延所得税负债的计量资产负债表目，对于递延所得税资产和递延所得税负债，应当根据税法规定，按照预期收回该资产或清偿该负债期间的适用税率计量。企业不应当对递延所得税资产和递延所得税负债进行折现。（三）所得税费用的确认和计量1.所得税包括当期所得税和递延所得税两个部分，其中：（1）应纳税所得额＝税前会计利润＋纳税调整增加额－纳税调整减少额（2）递延所得税＝当期递延所得税负债的增加（－减少）－当期递延所得税资产的增加（＋减少）2.递延所得税的确认一般情况下→利润表（所得税费用）企业合并→调整商誉确认时计入权益的交易→计入权益